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La qualité
de l’information financière
communiquée aux donateurs
par les organismes
faisant appel
à la générosité publique
DOSSIER DE PRESSE
3 octobre 2007
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SOMMAIRE
1.
Synthèse
3
2.
Méthodologie
5
3.
Les textes applicables
6
4.
Le suivi des ressources non utilisées
9
5.
Les indicateurs
11
6.
Principales recommandations
12
3
1-Synthèse
La loi du 7 août 1991 fait obligation aux organismes qui font appel à la générosité du
public dans le cadre de campagnes nationales d’établir un « compte d’emploi annuel des
ressources collectées auprès du public, qui précise notamment l’affectation des dons par type
de dépenses ». Elle donne mission à la Cour des comptes de le contrôler « afin de vérifier la
conformité des dépenses engagées par les organismes aux objectifs poursuivis par l’appel à la
générosité publique ».
Après avoir constaté, lors de ses contrôles successifs, que la construction des comptes
d’emploi obéissait à des règles parfois divergentes, la Cour a mené une enquête sur la qualité
de l’information financière ainsi communiquée aux donateurs et au public.
Les organismes qui font appel à la générosité publique sont soumis à une
réglementation comptable désormais précise et détaillée pour établir leurs comptes annuels et
à une réglementation plus spécifique, assez succincte, pour établir le compte d’emploi.
L’ordonnance du 28 juillet 2005, qui fait du compte d’emploi un élément de l’annexe des
comptes annuels, renforce le lien entre la comptabilité générale et le compte d’emploi.
Il reste à mettre au point un référentiel qui permette aux commissaires aux comptes de
vérifier et de certifier le compte d’emploi. De plus, le modèle de compte d’emploi
couramment utilisé par les organismes ne rend qu’imparfaitement compte de l’utilisation des
fonds qu’ils ont reçus des donateurs.
La rubrique sans doute la plus importante du compte d’emploi est celle des « missions
sociales », que la loi de 1991 ne définit pas mais dont on peut considérer qu’elle regroupe les
dépenses qui tendent à la réalisation des causes mises en avant dans les campagnes d’appel à
la générosité publique. Les pratiques de répartition analytique des charges, extrêmement
variables d’un organisme à l’autre en fonction des méthodes retenues, peuvent parfois
conduire à en fausser la présentation.
Il conviendrait au minimum que les organismes respectent quelques principes
fondamentaux : l’information des instances associatives sur les méthodes analytiques
retenues, la permanence de celles-ci, la traçabilité des charges du compte de résultat aux
emplois du compte d’emploi et inversement, la continuité de la chaîne de traitement pour
l’enregistrement des charges, l’information des donateurs et l’indivisibilité de l’information
financière qui devrait être toujours accompagnée des commentaires indispensables.
Tout lecteur du compte d’emploi devrait pouvoir connaître aussi le montant des dons
collectés non dépensés les années précédentes, qui seraient repris chaque année au compte
d’emploi jusqu’à leur épuisement complet, comme le prévoit l’arrêté du 30 juillet 1993 sur le
compte d’emploi. Cette information lui permettrait de vérifier que l’organisme parvient à
utiliser l’argent collecté dans un délai raisonnable. L’enquête a montré pourtant que les
comptes d’emploi établis par les organismes ne permettent pas de disposer de cette
information. Le suivi pluriannuel des ressources issues de la générosité publique est, de ce
fait, très partiel.
De plus, le mécanisme des « fonds dédiés » institué par le règlement comptable du 16
février 1999 pour le suivi des ressources affectées, qui pourrait pallier cette insuffisance, est
peu employé pour les sommes apportées par la générosité du public. La Cour constate qu’il
ressort des précautions mêmes prises par les organismes dans la rédaction des bulletins de don
que le message de sollicitation crée un engagement d’affecter les dons conformément à l’objet
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de l’appel à la générosité du public. C’est pourquoi il lui paraît indispensable que la procédure
des fonds dédiés soit mise en oeuvre dans tous les cas où l’objet de l’appel est plus restreint
que l’objet social de l’organisme et qu’elle soit élargie aux fonds affectés par les instances
associatives.
La plupart des organismes qui font appel à la générosité publique utilisent des ratios
dans leur communication. En effet, la présentation d’un indicateur sous la forme d’un
pourcentage simple ou d’un diagramme circulaire rend l’information immédiatement
accessible. La liberté est totale en ce domaine. Or, compte tenu de la diversité des organismes,
de leurs activités et des événements auxquels ils sont confrontés, ces indicateurs ont une
signification très différente d’un organisme à l’autre.
De plus, les méthodes de construction des mêmes indicateurs peuvent varier
sensiblement d’un organisme à l’autre, ou d’une année à l’autre pour un même organisme.
Enfin, le souci des organismes de présenter des indicateurs avantageux peut les conduire à un
certain nombre de pratiques contestables.
Il n’appartient pas à la Cour d’imposer des indicateurs ni une méthodologie. Mais
l’expérience acquise dans les contrôles d’organismes faisant appel à la générosité du public la
conduit à souligner que quelques principes fondamentaux doivent être respectés : un
indicateur n’est pas comparable sans précaution d’un organisme à l’autre ; il doit pouvoir être
vérifié aisément dans les documents comptables ; il doit être accompagné de commentaires
explicitant sa méthode de construction et rappelant la question à laquelle il tend à apporter une
réponse ; enfin, un indicateur doit être validé par les instances associatives qui vérifieront
notamment sa cohérence avec les documents financiers et avec la stratégie de l’organisme.
La Cour portera dans ses futurs contrôles une attention particulière à la qualité de
l’information financière communiquée aux donateurs et elle en tiendra compte dans le cadre
de sa mission de contrôle des comptes d’emploi.
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2-Méthodologie
L’enquête a été réalisée par l’examen – en application de l’article L. 111-8 du code des
juridictions financières - du compte d’emploi des ressources de dix organismes faisant appel à
la générosité publique, associations et fondations de taille et d’objets variés. Chacun de ces
contrôles a fait l’objet d’un rapport qui a été soumis aux organismes afin de recueillir leurs
observations et commentaires. Aucun d’entre eux n’ayant souhaité être auditionné par la
Cour, ils ont fait part de leurs réponses sous forme écrite uniquement.
La Cour a par ailleurs recherché l’avis des différentes institutions concernées par cette
enquête. C’est ainsi qu’elle a entendu les représentants du ministère de l’intérieur et qu’elle a
sollicité les avis de la Compagnie nationale des commissaires aux comptes et du Comité de la
charte du don en confiance. Une réunion de travail a aussi été tenue avec l’inspection générale
des affaires sociales.
À l’issue de cette procédure, un rapport de synthèse a été rédigé. La Cour, compte tenu
de l’importance du sujet et considérant que sa portée ne pouvait se limiter aux dix organismes
compris dans le cadre de l’enquête, a décidé que ce rapport serait anonymisé.
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3-Les textes applicables
La loi de 1991 et l’arrêté de 1993 pour le compte d’emploi
La loi du 7 août 1991 a confié à la Cour des comptes le soin de vérifier l’usage fait par
les organismes caritatifs des fonds collectés auprès du public. L’article 4 de la loi dispose que
les organismes concernés doivent établir « un compte d'emploi annuel des ressources
collectées auprès du public, qui précise notamment l'affectation des dons par type de
dépenses »
et qui
est « déposé au siège social de l'organisme, [où] il peut être consulté par tout
adhérent ou donateur qui en fait la demande ».
L’objectif du législateur était double : d’une part, donner aux adhérents ou donateurs
la possibilité de s’informer sur l’affectation des dons ; d’autre part, permettre à la Cour de
« vérifier la conformité des dépenses engagées par les organismes aux objectifs poursuivis par
l’appel à la générosité publique ».
Le compte d’emploi était ainsi prévu dès l’origine pour être un instrument privilégié
de communication des organismes caritatifs vers les donateurs, « qu’ils soient identifiables ou
indifférenciés
1
», et plus largement vers le grand public.
Les modalités de présentation du compte d’emploi annuel des ressources collectées
auprès du public ont été fixées par un arrêté du Premier ministre en date du 30 juillet 1993.
Cet arrêté énumère la « liste des rubriques devant obligatoirement figurer au compte d’emploi
des
ressources ». L’arrêté précise que le compte d’emploi est établi
«
sur la base des
documents comptables de l’organisme
»
, soulignant ainsi le lien qui existe entre le compte
d’emploi et la comptabilité générale, tout en demeurant assez imprécis sur les modalités du
rapprochement.
Au-delà des quelques imprécisions de l’arrêté, son objectif était clair : faire apparaître
ce qui, dans l’utilisation des ressources collectées grâce aux campagnes menées auprès du
public, a servi directement la cause défendue ou soutenue par l’organisme au moment de
l’appel (les « missions sociales »), par opposition aux autres frais (les « coûts directs d’appel à
la générosité publique » et les « frais de fonctionnement ») et aux ressources réservées pour
une utilisation ultérieure (les « ressources restant à affecter »).
La réglementation comptable pour les comptes annuels
Depuis 2000, les associations et fondations auxquelles les dispositions législatives ou
réglementaires font obligation d’établir des comptes annuels doivent établir ces comptes en
respectant le règlement n° 99-01 du comité de la réglementation comptable du 16 février
1999, homologué par arrêté du 8 avril 1999
2
.
Ce règlement adapte aux associations et fondations le plan comptable général.
Le renforcement du lien entre le compte d’emploi et les comptes annuels
1
Décision du Conseil constitutionnel du 2 août 1991
2
Le Conseil national de la vie associative (CNVA) en a établi un guide pratique (La Documentation française).
7
L’ordonnance du 28 juillet 2005, portant simplification du régime des libéralités
consenties aux associations, fondations et congrégations, de certaines déclarations
administratives incombant aux associations, et modification des obligations des associations
et fondations relatives à leurs comptes annuels, a modifié l’article 4 de la loi du 7 août 1991
qui comporte désormais un alinéa rédigé ainsi : « Lorsque ces organismes (faisant appel à la
générosité publique) ont le statut d’association ou de fondation, ils doivent en outre établir des
comptes annuels comprenant un bilan, un compte de résultat et une annexe. Dans ce cas,
l’annexe comporte le compte d’emploi annuel des ressources collectées auprès du public
prévu au premier alinéa. Le compte d’emploi est accompagné des informations relatives à son
élaboration. »
Ce texte confirme la cohérence déjà imposée par l’arrêté de 1993 entre le compte
d’emploi et les autres documents comptables. Tous les organismes faisant appel à la
générosité publique sont tenus désormais de disposer de documents comptables complets et
homogènes. Le compte d’emploi, qui avait auparavant un statut extra comptable est
maintenant inclus dans l’annexe des comptes annuels.
Depuis la parution de ce texte, il n’est plus possible d’ignorer la stricte articulation
entre la comptabilité générale et le compte d’emploi.
Des développements qui précèdent il ressort que les organismes faisant appel à la
générosité publique sont soumis à des réglementations différentes : une réglementation
comptable désormais précise et détaillée pour établir leurs comptes annuels et une
réglementation plus spécifique, assez succincte, pour établir le compte d’emploi. Ces deux
dispositifs n’ont pas la même finalité, mais l’arrêté de 1993 prévoit que les documents
comptables servent à établir le compte d’emploi et l’ordonnance de 2005 fait du compte
d’emploi un élément de l’annexe des comptes annuels, ce qui renforce encore le lien entre la
comptabilité générale et le compte d’emploi. Cette réforme reste toutefois à compléter par la
mise au point d’un référentiel qui permette aux commissaires aux comptes d’auditer et de
certifier le compte d’emploi prévu par la loi du 7 août 1991 et l’arrêté du 30 juillet 1993.
L’application des textes par les organismes
Qu’ils soient ou non adhérents du Comité de la charte, les organismes construisent leur
compte d’emploi des ressources à partir d’un retraitement analytique de leur compte de
résultat. En conséquence, le total des emplois correspond en principe au total des charges du
compte de résultat et celui des ressources à celui des produits. Ce choix de présentation, qui
n’est pas imposé par la réglementation, est une facilité pour les associations qui, en utilisant
un système d’information unique, peuvent à partir de l’enregistrement des mouvements
comptables à la fois respecter leurs obligations en matière de comptabilité générale et
construire leur compte d’emploi des ressources.
Cependant cette logique de recouvrement entre le compte d’emploi et le compte de
résultat emporte deux conséquences importantes :
−
une prise en compte de l’ensemble des ressources de l’organisme : alors que les rubriques
prévues par l’arrêté de 1993 permettent de suivre l’utilisation des ressources issues de la
générosité publique, le compte d’emploi généralement présenté ne se limite pas à la
présentation de ces seules ressources mais reprend l’intégralité des ressources dont bénéficie
l’organisme. Cette différence est fondamentale : son incidence est limitée lorsque les
organismes tirent l’essentiel de leurs ressources de la générosité publique, mais elle peut
modifier complètement le périmètre du compte d’emploi lorsqu’il s’agit d’organismes ou
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d’institutions qui disposent de ressources autres
1
. Dans tous les cas, le fait de faire une
masse de l’ensemble des ressources ne permet pas de savoir quelle a été exactement
l’utilisation des fonds de la générosité publique, alors que c’était pourtant l’objectif de la loi
du 7 août 1991 ;
−
l’absence de prise en compte de l’intégralité des sommes perçues et non utilisées, pourtant
prévue par l’arrêté de 1993 : seules les ressources affectées sont suivies, en ressources pour
la part consommée dans l’exercice et en emplois pour le reliquat non consommé de
l’exercice. De la même façon, les fonds affectés à des immobilisations (ou incorporés à une
dotation dans le cas des fondations) ne sont pas suivis.
Le modèle de compte d’emploi couramment utilisé par les organismes ne respecte
donc pas le cadre législatif et réglementaire qui s’applique aux organismes faisant appel à la
générosité publique. Ceux qui l’adoptent se trouvent ainsi dans une situation difficile : en
faisant le choix du recouvrement compte d’emploi / compte de résultat, ils ne rendent
qu’imparfaitement compte de l’utilisation des fonds qu’ils ont reçus des donateurs. Cette
pratique les éloigne de l’esprit et de la lettre de la loi de 1991 qui visait à garantir la
transparence de l’utilisation des fonds issus de la générosité publique.
1
Subventions publiques, prix de journée, dotations globales, taxe d’apprentissage, etc.
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4-Le suivi des ressources non utilisées
L’arrêté du 30 juillet 1993 prévoit que soit inscrit en ressources du compte d’emploi le
« report des ressources non utilisées des campagnes antérieures ». Si l’arrêté était respecté, le
lecteur du compte d’emploi pourrait connaître le montant des dons collectés non dépensés les
années précédentes, puisqu’ils seraient repris chaque année au compte d’emploi jusqu’à leur
épuisement complet. Cette information lui permettrait de vérifier que l’organisme ne
thésaurise pas l’argent collecté et parvient à le dépenser dans un délai raisonnable.
L’enquête a montré que les comptes d’emploi établis par les organismes ne permettent
pas de disposer de cette information et que le suivi pluriannuel des ressources issues de la
générosité publique est, de ce fait, très partiel.
En effet, le choix fait par les organismes d’un compte d’emploi qui reflète exactement
le compte de résultat fait « disparaître » les ressources non utilisées dans l’exercice des
comptes d’emploi suivants ; de plus, les organismes utilisent peu le mécanisme des « fonds
dédiés » qui pourrait compenser en partie le non-respect de l’arrêté de 1993.
En règle générale, les ressources collectées non utilisées dans l’exercice sont
considérées comme excédentaires et entrent directement dans la constitution du résultat
comptable ; elles seront ensuite portées dans les différentes rubriques de fonds propres
ouvertes au passif du bilan.
Les années suivantes, les sommes ainsi inscrites en réserves ne seront pas reprises au
compte de résultat ni, par voie de conséquence, retracées au compte d’emploi. De plus, leur
consommation ultérieure, qu’elle résulte d’immobilisations ou d’un déficit d’exploitation, ne
sera pas retracée au compte de résultat et en conséquence, ne figurera pas au compte
d’emploi.
Le règlement comptable du 16 février 1999 (99-01) a prévu un dispositif particulier
pour le suivi des ressources affectées, que ces ressources soient issues de financements
institutionnels ou de la générosité du public sollicité « pour la réalisation de projets définis
préalablement à l’appel par les instances statutairement compétentes » : la partie des
ressources, affectées par des tiers financeurs à des projets définis, qui n’a pu encore être
utilisée conformément à l’engagement pris à leur égard, doit être enregistrée en « fonds
dédiés » au passif du bilan. Mais, si la totalité des fonds affectés non utilisés est ainsi visible
au bilan et dans l’annexe, seule une partie apparaît dans le compte de résultat : l’application
du règlement 99-01 conduit à inscrire en produits la part consommée dans l’exercice des
fonds affectés et non utilisés des exercices antérieurs et en charges le montant correspondant
aux ressources de l’exercice affectées et non utilisées.
Le compte d’emploi de la plupart des organismes étant bâti à partir du compte de
résultat, le suivi des ressources affectées sera lui aussi partiel : seules les ressources affectées
préalablement et consommées dans l’exercice seront reprises.
Le suivi comptable des fonds non utilisés est moins précis – donc moins contraignant
– pour les fonds non affectés que pour les fonds affectés. Cette différence de traitement peut
inciter les organismes à interpréter la notion de fonds dédiés dans un sens restrictif.
De fait, les organismes affectent peu les dons reçus, même lorsqu’ils sont collectés
dans le cadre de campagnes ciblées.
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Pourtant, le courrier d’appel que reçoit le donateur est souvent ciblé et explique à quoi
le don va servir avec des illustrations susceptibles de le sensibiliser ; le bon de soutien joint au
courrier l’invite à soutenir par un don l’action présentée. Au bas du coupon, une phrase écrite
en petits caractères précise toutefois que si le montant du don excède les besoins de
l’organisme pour réaliser l’action prévue, il sera possible d’affecter le don à d’autres actions.
Cette formule permet à l’organisme d’échapper à l’affectation (et, au-delà de l’exercice, à la
comptabilisation en fonds dédiés). Ne sont alors considérés comme fonds affectés que les legs
affectés, les parrainages ou les dons pour lesquels le donateur a clairement manifesté son
intention
1
.
En pratiquant ainsi, les organismes s’affranchissent en partie de l’engagement pris
dans le courrier sollicitant les donateurs : utiliser leurs dons pour les objectifs définis dans
l’appel. Les sommes non affectées qui n’ont pas été utilisées dans l’année n’ont pas à être
inscrites en « fonds dédiés », elles passent en excédent puis en réserves.
Le donateur et le public ne peuvent donc savoir, à la lecture des documents publiés,
comment ont été utilisées les sommes qui n’ont pas été immédiatement dépensées.
1
Par exemple en rayant la mention particulière figurant sur le bon.
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5-Les indicateurs
La plupart des organismes qui font appel à la générosité publique utilisent des ratios
dans leur communication à destination du grand public, sur leur site Internet ou dans les
publipostages d’appel aux dons. Il s’agit donc d’un outil essentiel dans leur politique de
prospection, de fidélisation des donateurs et de compte rendu. En effet, la lecture des
documents comptables d’un organisme (compte d’emploi ou bilan) exige du lecteur un
minimum de connaissances techniques, alors que la présentation d’un indicateur sous la forme
d’un pourcentage simple ou d’un diagramme circulaire rend l’information immédiatement
accessible.
La réglementation n’impose nullement aux organismes de tenir et de présenter ces
indicateurs. La liberté est donc totale en ce domaine. Or compte tenu de la diversité des
organismes, de leurs activités et des événements auxquels ils sont confrontés, ces indicateurs
ont une signification très différente d’un organisme à l’autre.
Dans le cadre de la présente enquête, la Cour a fait un certain nombre de constats sur
la qualité de l’information financière communiquée par l’intermédiaire des ratios, qui
complètent les appréciations formulées à l’occasion de contrôles antérieurs :
-
il y a une grande diversité en ce domaine ;
-
les différences méthodologiques entre deux organismes qui paraissent utiliser le
même indicateur sont parfois telles qu’elles faussent toute tentative d’analyse
comparée ;
-
l’indicateur, représentation simplifiée de données financières tirées du compte
d’emploi, dépend des méthodes analytiques retenues par l’organisme. Celui qui
utilise une méthode proche de celle des coûts complets aura un « meilleur »
indicateur de missions sociales que celui qui limite la répartition de ses charges
indirectes.
Au-delà de ces constats, la Cour a relevé parfois des pratiques contestables dans la
construction des indicateurs qui n’apportent pas alors une information conforme à leur intitulé
ou aux commentaires qui les accompagnent :
-
certains organismes faussent la valeur de l’indicateur pour le calcul du ratio
« missions sociales », en ajoutant au total de la rubrique « missions sociales » du
compte d’emploi le montant des ressources affectées mais non utilisées de
l’exercice ;
-
d’autres présentent un ratio opérationnel plus avantageux dans la communication à
destination des donateurs que dans le rapport financier ;
-
enfin, tous les organismes assurent aux donateurs qu’ils leur montrent l’utilisation
de leurs dons alors que la présentation actuelle du compte d’emploi ne permet
précisément pas de suivre la part des missions sociales financée par la générosité
publique : les ratios opérationnels décrivent en fait l’utilisation de l’ensemble des
ressources, en laissant entendre que le pourcentage général s’applique aussi pour
les seuls dons de la générosité publique, ce qui est souvent inexact.
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6-Principales recommandations
Le rapport de la Cour présente un certain nombre de recommandations destinées aux
organismes faisant appel à la générosité publique pour leur permettre d’améliorer la qualité de
l’information financière communiquée aux donateurs.
Les principales recommandations concernent les méthodes analytiques de construction
du compte d’emploi, le suivi des ressources non utilisées et la tenue des indicateurs.
•
Sur les méthodes de construction du compte d’emploi
-
l’information des instances associatives sur toutes les questions concernant les
méthodes analytiques ;
-
la permanence des méthodes analytiques qui ne devraient pas, sauf exception,
changer d’un exercice à l’autre ;
-
la traçabilité des méthodes analytiques qui devraient permettre de retrouver
aisément les charges du compte de résultat dans les emplois du compte d’emploi et
inversement ;
-
une chaîne de traitement continue pour l’enregistrement des charges ;
-
l’information des donateurs de manière suffisamment explicite et compréhensible
sur les méthodes analytiques choisies et les incidences de leurs éventuels
changements sur la présentation des missions sociales.
-
l’indivisibilité de l’information financière, qui ne devrait pas être présentée par
extraits.
•
Sur le suivi des ressources non utilisées
-
la mise en oeuvre de la procédure des fonds dédiés dans tous les cas où l’objet de
l’appel à la générosité publique est plus restreint que l’objet social de l’organisme
qui procède à l’appel ;
-
son élargissement aux fonds non affectés initialement mais affectés ensuite par les
instances associatives ;
-
la définition de procédures de réaffectation des ressources en sollicitant
l’autorisation du donateur et ceci, afin de ne pas bloquer le fonctionnement des
organismes par une affectation trop précise des sommes collectées ;
•
Sur les indicateurs
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-
un indicateur n’est pas comparable sans précaution d’un organisme à l’autre ;
-
un indicateur doit pouvoir être vérifié aisément dans les documents comptables ;
-
l’intitulé d’un indicateur doit être cohérent avec les données qu’il reprend ;
-
un indicateur ne s’apprécie pas seul : il doit être accompagné de commentaires
explicitant sa méthode de construction, et comportant au minimum un rappel de
l’objectif visé et de la question à laquelle il tend à apporter une réponse ;
-
les règles de construction d’un indicateur doivent être stables dans le temps,
comme les méthodes analytiques, et ne pas varier d’une année à l’autre, d’un
rapport à l’autre ou d’un public à l’autre, de manière à permettre une analyse sur
plusieurs années ;
-
un indicateur ne doit pas être analysé isolément : il convient de préférer une
démarche englobant l’ensemble des indicateurs ;
-
un indicateur est un outil de communication ; il doit donc être validé par les
instances associatives qui vérifieront notamment sa cohérence avec les documents
financiers et avec la stratégie de l’organisme.