Cour des comptes
Le
-
7
MAI
2015
Le Premier président
Réf. :
72239
à
Madame Christiane Taubira
Garde
des
sceau
x, ministre
de
la
justice
Monsieur Michel Sapin
Ministre
des
finances
et
des
comptes
publics
Monsieur Bernard Cazeneuve
Ministre
de
l'intérieur
Monsieur Emmanuel Macron
Ministre
de
l'économie
, de l'industrie
et
du
numérique
Monsieur Patrick Kanner
Ministre
de
la ville,
de
la
jeunesse
et
des
sports
Objet
:
le
compte
d'emploi
des
ressources
des
organismes
faisa
nt
appel
à
la
générosité
publique
P. J.
:
deu
x
annexes
La loi n° 91-772 du 7 août 1991 relative au
congé
de représentation
en
faveur
des
associations
et
des
mutuelles
et
au
co
ntrôle
des
comptes
des
organismes
faisant
appel
à
la générosité
publique
impose
à
tout organisme faisant appel
à
la générosité publique d'établir un compte
d'emploi annuel des ressources collectées
à
ce titre.
En
application des dispositions de l'article
L.
111-8 du code des juridictions financières, ce compte
est susceptible d'être contrôlé
par
la Cour, dont l'intervention doit permettre aux donateurs
de
s'assurer de la conformité des dépenses engagées aux objectifs poursuivis
par
l'appel
à
dons.
Trois finalités ont été assignées
par
le législateur au compte d'emploi des ressources :
-
rendre compte de l'affectation des dons en ventilant les dépenses en trois catégories :
les missions sociales (ou dépenses opérationnelles), les frais
de
recherche de fonds
(frais
de
co
ll
ecte et
de
tr
aitement des dons)
et
les frais de fonctionnement ;
13 rue
Cam
bon - 751
OO
PARIS CE
DEX
01 -
T +33 1 42 98 95 OO -
www
.ccomptes.fr
Cour des comptes -
Référé n° 72239
2/
13
permettre
le
suivi des sommes collectées et non utilisées en fin d'exercice ;
être aisément compréhensible par
un
donateur
non
spécialiste de
la
technique
comptable.
Ces finalités sont traduites dans les dispositions des textes suivants :
un arrêté du 30 juillet 1993 portant fixation des modalités de présentation du
compte d'emploi annuel des ressources collectées auprès du public par des
organismes faisant appel
à
la générosité publique a défini les rubriques devant
obligatoirement figurer dans
le
compte d'emploi des ressources ;
un règlement n°
99-01
du
16
février 1999
1
du Comité de
la
réglementation comptable
(CRC) a précisé
les
modalités d'établissement des comptes annuels des associations
et des fondations ;
une ordonnance du 28 juillet 2005 portant simplification du régime des libéralités
consenties
aux
associations,
fondations
et congrégations,
de
certaines
déclarations administratives incombant aux associations, et modification des
obligations des associations et fondations relatives
à
leurs comptes annuels a
intégré
le
compte d'emploi des ressources dans
le
périmètre de
la
certification
des
commissaires aux comptes
2
,
en
l'incluant dans l'annexe des comptes annuels ;
compte tenu de
la
persistance de pratiques divergentes dans
la
construction
des
comptes
d'emploi3
,
un
nouveau règlement comptable n° 2008-12 du 7 mai 2008
afférent
à
l'établissement du compte d'emploi annuel des ressources des
associations et fondations a modifié
le
règlement
du
16 février 1999, établi par
le
Comité de la réglementation comptable, auquel a succédé depuis 2009 !'Autorité des
normes comptables. Ce règlement constitue aujourd'hui
la
norme applicable aux
comptes d'emploi des ressources des associations et des fondations.
La
Cour a achevé, au début de l'année 2015, une enquête portant sur
les
conditions d'application
du
règlement comptable n° 2008-12. Ses travaux se sont appuyés sur
le
contrôle des comptes
d'emploi des ressources établis par
les
dix plus gros organismes collecteurs de
la
générosité
publique en France
4
.
Elle a recueilli par ailleurs
les
analyses de l'ensemble des acteurs concernés :
Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes, Conseil supérieur de !'Ordre des
1 relatif aux modalités d'établissement des comptes annuels des associations et fondations modifié par
le
règlement n° 2004-12 du 23 novembre 2004 du CRC.
2 L'article
R.
821-26 du code de commerce dispose que :
«Les
contrôles périodiques [sur les cabinets de
commissaires aux comptes] mentionnés
au
b de l'article
L.
821
-7 sont réalisés
au
moins tous les six ans, selon
les orientations, le cadre et les modalités définis par le Haut Conseil
du
Commissariat aux Comptes.
Ce
délai est
ramené
à
trois ans pour les commissaires aux comptes exerçant des fonctions de contrôle légal des comptes
auprès
de
personnes ou d'entités faisant appel public
à
l'épargne
ou
appel
à
la
générosité publique.
».
Le guide
des contrôles périodiques du Haut Conseil du Commissariat aux Comptes rappelle
en
effet que les entit
és
d'intérêt public (El
P)
définies par
la
directive 2006/43/CE du Parlement européen et du Conseil du 17 mai 2006
concernant les contrôles légaux des comptes annuels et des comptes consolidés et modifiant les directives
78/660/CEE et 83/349/CEE du Conseil, et abrogeant
la
directive 84/253/CEE du Conseil, comprennent les
personnes morales faisant appel
à
la
générosité publique, ce qui justifie une périodicité plus rapprochée des
contrôles. Cette disposition a introduit une garantie supplémentaire pour les donateurs répondant
à
des appels
à
la générosité publique.
A
la suite de
la
réforme européenne de l'audit,
la
question
du
rattachement des personnes
morales faisant appel
à
la
générosité publique
à
la
catégorie des
EIP
sera
à
nouveau posée
à
l'occasion de
la
transposition des textes récemment publiés (directive 2014/56/UE du Parlement européen et du Conseil du
16 avril 2014 modifiant
la
directive 2006/43/CE concernant les contrôles légaux des comptes annuels et des
comptes consolidés et règlement 537/2014 du Parlement européen et du Conseil du 16 avril 2014 relatif aux
exigences applicables
au
contrôle légal des comptes des entités d'intérêt public et abrogeant la décision
2005/909/CE
de
la Commission européenne).
3 Ces divergences avaient été soulignées par la Cour dans
un
rapport Générosité publique sur
La qualité
de
l'information financiè
re
communiquée aux donateurs p
ar
le
s organismes faisant appel
à
la générosité publique.
La Documentation française, octobre 2007.
4 Croix-Rouge française, Unicef France, Institut Pasteur, Les Restaurants du Coeur - Les Relais du Coeur,
Secours Catholique-Caritas France, Fondation d'Auteuil, Fondation de France, Médecins sans frontières,
Association Française contre les Myopathies et Ligue nationale contre
le
cancer.
13
rue Cambon - 75100 PARIS CEDEX
01
-
T +33
142
98
95
OO-www
.ccomptes.
fr
Cour des comptes -
Référé n° 72239
3/13
experts-comptables, principaux réseaux fédératifs (France générosités, Comité de
la
charte du don
en confiance, Centre Français des Fonds et Fondations, notamment), inspection générale des
affaires sociales (lgas).
À
l'issue de ces travaux,
la
Cour des comptes m'a demandé,
en
application de l'article
R.
143-1
du
code des juridictions financières, d'appeler votre attention sur les principales observations qui
suivent.
1.
Le
règlement comptable de
2008
a entraîné certains progrès
Avant
la
mise
en
oeuvre du règlement n° 2008-12, les organismes n'appliquaient guère l'arrêté
de 1993 : ils présentaient des comptes d'emplois dont le format et
le
contenu des rubriques étaient
hétérogènes et qui ne rendaient qu'imparfaitement compte de l'utilisation des fonds reçus des
donateurs.
Le règlement comptable n° 2008-12 a tenté de résoudre ce problème en imposant aux
associations et fondations
un
compte d'emploi des ressources normé et structuré en quatre
colonnes présentant
à
la
fois les produits et les charges du compte de résultat (colonnes 1 et 2) et
les ressources issues de
la
générosité publique et leurs emplois (colonnes 3 et 4).
Il
a, par ailleurs,
défini
le
contenu et
le
mode de calcul des différents rubriques et soldes de ce compte d'emploi, afin
de permettre
au
donateur de disposer d'une présentation homogène de l'utilisation, ventilée
en
missions sociales, frais de fonctionnement et frais de recherche de dons, des fonds issus de
la
générosité publique.
Les organismes faisant appel
à
la
générosité du public respectent désormais cette présentation.
La
nouvelle réglementation, qui rappelle des principes fondamentaux tels que
la
permanence des
règles comptables appliquées
ou
l'imputation des coûts indirects sur la base d'une règle
d'affectation préétablie, garantit une plus grande rigueur dans
la
présentation des comptes et des
actions menées. Enfin, dans neuf des dix organismes contrôlés par
la
Cour, la mise en oeuvre du
règlement comptable n° 2008-12 a fait l'objet de délibérations précises des instances statutaires,
organisées sur
la
base de dossiers techniques clairs et complets.
Au total,
le
règlement comptable de 2008 a donc permis d'accomp
li
r des progrès. Pour autant,
l'actuel compte d'emploi des ressources n'assure pas une transparence financière suffisante.
Il
La
transparence
du
compte d'emploi des ressources demeure insuffisante
A.
Un compte d'emploi des ressources peu compréhensible par un donateur non
spécialiste
Le compte d'emploi des ressources devait être l'instrument privilégié d'une communication
transparente des organismes caritatifs
à
destination des donateurs. Malgré les apports du
règlement de 2008, son format actuel ne lui permet pas d'atteindre cet objectif. Un donateur non
spécialiste de la technique comptable peine considérablement
à
le
comprendre.
La complexité du compte d'emploi des ressources est en effet inhérente
à
son mode de
construction, qui tente de concilier, dans un seul document,
à
la
fois un retraitement de l'ensemble
du compte de résultat et l'analyse des emplois et des ressources issus de
la
seule générosité
publique.
En
outre,
il
ne permet pas de connaître l'évolution des emplois et des ressources d'un
exercice
à
l'autre. Enfin, sa lecture est rendue particulièrement ardue par
le
recours
à
des intitulés
et
à
des règles de calcul et de présentation complexes.
À
l'issue des contrôles effectués,
la
Cour ne peut que relever
le
peu d'utilité, pour les organismes
faisant appel
à
la
générosité publique, d'un document qui ne sert,
la
plupart du temps,
ni
à
la
communication externe,
ni
à
la
communication interne, et qui n'est pas non plus un outil de gestion.
13
rue Cambon - 751
OO
P
AR
IS CED
EX
01
-
T +33 1 42 98 95 OO -
www.ccomptes.fr
Co
ur des comptes -
Référé n° 72239
4/ 13
B.
Des
pratiques comptables encore trop hétérogènes
Le
règlement comptable n° 2008-12 n'apporte pas les précisions qui permettraient de
se
prononcer sur
le
caractère approprié de toutes les règles d'évaluation
ou
de comptabilisation
retenues par les organismes. Il ne favorise donc pas l'homogénéité du traitement et de
la
présentation comptable.
S'agissant, par exemple, de
la
défin
it
ion de l'appel
à
la
générosité publique, le règlement
comptable devrait être précisé
ou
complété sur des points essentiels, tels que :
les dispositions applicables aux appels
à
dons sur l'internet et les réseaux sociaux, qui
se sont beaucoup développés
au
cours des dernières années ;
les obligations déclaratives des structures faisant partie d'organismes fédératifs ou
décentralisés ;
les conditions justifiant l'établissement de comptes combinés.
En
ce qui concerne le périmètre des ressources issues de
la
générosité publique,
il
serait
également nécessaire de préciser
le
traitement comptable des ressources issues
du
mécénat
d'entreprise, qui ont connu un fort développement
au
cours de
la
dernière décennie, des
ressources éventuellement reversées par des entités tierces, des produits financiers
ou
encore des
cotisations des adhérents.
Pour les emplois, une meilleure définition des principes d'affectation et de répartition des coûts
directs et indirects rattachables aux missions sociales ou aux collectes affectées serait également
indispensable.
Il
en va de même pour
la
comptabilisation des transferts éventuels vers l'étranger
d'une partie des sommes collectées
5
.
Le
détail des constats effectués par
la
Cour, accompagné de propositions de clarifications
techniques, figure
en
annexe n° 2 du présent document.
C.
Des
pratiques
très
diverses et
parfois
contestables
en
matière
de
communication
financière
Les informations sur l'emploi des dons ne sont pas toujours aussi aisément accessibles sur les
sites internet des organismes que les messages d'appel
à
dons et les formulaires
correspondants.
Certaines pratiques peuvent, en outre, induire en erreur les donateurs :
présentation de tableaux, de ratios
ou
de graphiques ne reprenant pas les éléments
présentés dans
le
compte d'emploi des ressources, du fait de divers retraitements mal
justifiés ;
-
citation partielle
ou
tronquée des rapports des corps de contrôle sur l'organisme (Cour
des comptes et lgas) ;
inexactitude du ratio présentant
la
répartition des emplois entre missions sociales, frais
de recherche de fonds et frais de fonctionnement.
Compte tenu des difficultés de lecture du compte d'emploi des ressources, les organismes ont très
souvent développé,
à
l'attention des donateurs, une communication fondée sur un document de
synthèse de format réduit, tel que celui qui est préconisé par
le
Comité de
la
charte du don
en
confiance6.
Le
contenu de ce type de document est très variable selon les organismes : certains
n'y font figurer aucun compte d'emploi des ressources, même simplifié ; d'autres présentent des
informations qui ne recoupent pas celles du compte d'emploi des ressources ; enfin, de façon
générale, ce document n'entre pas dans le périmètre de l'annexe des comptes annuels,
si
bien
5 Cas d
es
o
rg
an
ismes qui transfèrent
à
l'étranger, vers une st
ru
cture
ce
ntrale
ou
internationale dont ils
so
nt
membres
ou
qu'ils représentent, une partie des sommes collectées auprès du publ
ic.
6
L'essentiel
de
l'année.
13 rue
Cambo
n -
751
OO
PARIS
C
EDE
X
01
-
T +33 1 42
98 95
OO
-
www
.
cc
omptes.fr
Cour des comptes -
Référé n° 72239
5/ 13
que, dans
la
plupart des cas, les instances chargées d'approuver ces comptes ne
le
valident pas et
les commissaires aux comptes ne
le
certifient
pas.
Ill.
Une simplification du compte d'emploi des ressources
et
une plus grande rigueur
des autres documents d'information du donateur apparaissent nécessaires
a)
La
Cour estime tout d'abord qu'il est nécessaire de réaffirmer l'obligation de publier un compte
d'emploi des ressources, qui est
le
seul document permettant au donateur de mesurer
précisément
la
conformité de l'usage des fonds collectés
au
titre de
la
générosité publique
au
x
objectifs de l'appel à dons.
Le compte d'emploi des ressources doit demeurer un document normé par un règlement
comptable et inclus dans l'annexe des comptes annuels. Sa présentation devrait rendre
compte
de
l'emploi des seules ressources issues
de
la générosité publique. Pour respecter
l'intention du législateur, son contenu devrait être simplifié, ainsi que le montre le modèle
présenté en annexe n° 1 du présent document, afin de le rendre plus lisible
et
directement
utilisable par les donateurs.
b)
Par ailleurs, certains acteurs de
la
générosité publique font valoir que l'organisme doit pouvoir
porter à
la
connaissance
du
public son « modèle économi
que»
, c'est-à-dire l'organisation globale
de son financement, par-delà les seules ressources issues de
la
générosité du public.
La
Cour
observe que, s'
il
est décidé par l'organisme de publier un tel document,
sa
présentation devrait être
également normée (cf. modèle en annexe
n°
1),
afin de permettre une comparaison fiable entre les
patrimoines, les revenus et les actions des différents organismes qui s'adressent aux donateurs.
c)
Enfin,
si
l'organisme souhaite également publier un document de synthèse à des fins
de
communication générale vers
le
public,
ce
document devrait faire l'objet d'un visa du commissaire
aux comptes, afin d'attester
la
conformité de ses données avec
le
compte d'emploi des
ressources.
-=oOo=-
L'ensemble
de
ces constats amène
la
Cour à formuler les quatre recommandations suivantes :
Recommandation n° 1
: simplifier
le
compte d'emploi des ressources, afin de revenir à un
format de tableau conforme à l'arrêté
du
30
juillet 1993
1
•
centré sur l'emploi des seules
ressources issues de
la
générosité publique, en reprenant pour les exercices
N
et
N-1
8 :
-
en
emplois, les missions sociales, les frais de recherche et de traitement des dons, les
frais de fonctionnement, les dotations aux fonds dédiés et les ressources restant
à
affecter ;
-
en
ressources, les différentes rubriques issues
du
règlement comptable n° 2008-12, les
dons et legs, les autres produits liés à l'appel à la générosi
té
publique (dont les produits
financiers), le report des ressources non affectées et non utilisées des exercices
antérieurs et les reprises de fonds dédiés ;
7
La
seu
le
di
ff
érence notable étant
la
mention des fonds dédiés, dont l'introduction en comptabilité a été postérie
ur
e
à
cet arrêté.
8 Ce qui permettrait l'analyse des évolutions d'un ex
er
cice
à
l'autre, aujourd'hui impossible.
13
ru
e Cambon -
75
1
00
PA
RI
S CEDEX
01
-T
+33
14298
95 O
O-
www
.
cc
omptes.fr
Cour des comptes -
Référé n° 72239
6113
Recommandation n°
2:
pour
les
organismes souhaitant décri
re
l'organisati
on
globale de
leur financement, définir une présentation normée par le règlement comptable de
l'ensemble des produits et des charges
du
compte de résultat, reclassés suivant l'origine
des ressources et
la
destination des emplois ;
Recommandation n°3
:
faire
viser les documents de
synthèse
destinés
à
la
communication des organismes bénéficiaires de
la
générosité publique par
le
commissai
re
aux comptes, afin de garantir
la
conformité de ses données avec
le
compte d'emploi
des
ressources ;
Recommandation
n°
4
:
compléter
le
règlement
2008-12
afin de
prec1ser
les règles
comptables applicables
au
compte d
'e
mploi des ressources
(cf.
annexe n°
2).
-=oüo=-
Je vous serais obligé de me faire connaître, dans
le
délai de deux mois prévu
à
l'article L. 143-5 du code des juridictions financières, la réponse, sous votre signature, que
vous aurez donnée
à
la présente communication
9
•
Je vous rappelle qu'en application des dispositions
du
même code :
deux mois après son envoi,
le
présent référé sera transmis
au
x commissions des
finances
et, dans leur domaine de compétence, aux autres commissions
permanentes de l'Assemblée nationale et du Sénat.
Il
sera accompagné de
votre réponse
si
elle est parvenue
à
la
Cour dans ce délai.
À
défaut, votre réponse
leur sera transmise dès sa réception par la Cour (article
L.
143-5) ;
dans le respect des secrets protégés par la loi,
la
Cour pourra mettre
en
ligne sur
son site internet le présent référé, accompagné de votre réponse (article L. 143-
1);
l
'a
rticle
L.
143-10-1 prévoit que,
en
tant que destinataire du présent référé,
vous fournissiez
à
la Cour
un
compte rendu des suites données
à
ses observations,
en
vue de leur présentation dans son rapport public annuel. Ce compte rendu doit
être adressé
à
la Cour selon les modalités de
la
procédure de suivi annuel coordonné
convenue entre elle et votre administration.
L~ta.~
Didier Migaud
9 La
Co
ur vous remercie de l
ui
fai
re
parvenir votre répon
se,
so
us votre s
ign
ature personnelle excl
us
ivement,
so
us forme dématérialisée
(un
fichier
PDF
co
mprenant la s
ign
ature et un fi
ch
ier Word)
à
l'adresse électronique
suivante : greffepresidence@ccomptes.fr.
13
rue
Cambon
- 751
OO
PARIS
CEDEX
01
-
T
+33 1 42
98
95
OO
-
www.ccomptes
.
fr
Co
ur
de
s
co
mptes -
Référé n° 72239
7/1
3
Annexe n° 1
Tableau proposé pour
le nouveau modèle
de
compte d'emploi annuel des ressources (obligatoire)
Emplois
N
N-1
Ressources
N
N-1
Missions sociales
Dons manuels (distinguant affectés
Frais d'appel
à
la générosité du
et non affectés)
public et
de
traitement des dons
Legs
et
libéralités (même distinction)
Frais de fonctionnement
Dons des entreprises
10
Autres produits
li
és
à
l'appel
à
la
générosité pub
li
que (dont les
produits
fi
nanciers)
Dotations aux fonds dédiés
Reprise de fonds dédiés
Ressources restant
à
affecter
Report des ressources non affectées
non
utilisées des exercices antérieurs
TOTAL
TOTAL
Tableau d'équilibre
du
«
modèle économique
»
de
l'organisme (facultatif)
Emplois
N
N-1
Ressources
N
N-1
Missions sociales
Produits
de
la générosité du public
Frais de recherche de fonds
Concours publics
Concours privés
Frais de fonctionnement
et
autres
Autres produits
(y
compris rep
ri
se
cha
rg
es
(y
compris dotations aux
des provisions)
provisions)
Engagements à réaliser sur
Report des ressources affectées non
resso
ur
ces affectées
utilisées des ex
er
cices antérieurs
Résultat (si excédent)
Résultat (si déficit)
TOTAL
TOTAL
Utilisation des contributions
Valorisation des contributi
ons
volontair
es
en nat
ur
e
volontaires en n
at
ure
10 Les dons recensés sont ceux qui sont faits en réponse
à
un appel
à
don dans les conditi
ons
de
la loi
du
7 août 1991.
13 rue Cambon -
75
1
OO
PARIS CEDEX
01
-
T +
33
1 42
98 95
OO
-
www
.ccom
pt
es.fr
Cour
de
s comptes -
Référé n° 72239
8/ 13
Annexe n° 2
Synthèse des propositions de clarification du règlement comptable n° 2008-12
Thèmes
Définition d'une
campagne
nationale d'appel
à
dons et les appels
sur internet
Instauration
éventuelle d'un
seuil
de
ressources
collectées pour
l'établissement
d'
un
CER
Obligation d'établir
des comptes
combinés
Classement des
ressources
provenant des
entreprises
Constats
Les articles 3 et 4 de
la
loi
du
7 août
1991
disposent
que l'obligation d'établir
un
compte d'emploi des
ressources (CER) s'impose
aux
organismes qui font
appel
à
la
générosité du public dans
le
cadre d'une
campagne menée
à
l'échelon national, soit sur
la
voie publique, soit par l'utilisation de moyens de
communication.
Le développement d'internet et des différents
réseaux sociaux a banalisé la pratique des appels à
dons sur l'internet, qui
ne
requiert pas de moyens
importants et peut permettre de collecter en très
peu de temps des sommes considérables. Ces
appels
à
don, par définition non restreints
à
une aire
géographique, entrent dans
le
cadre défini par le
législateur de
1991
, ce qu'a confirmé une réponse
ministérielle
11
:
ce type d'appel doit donc entraîner
l'obligation
d'établir
un
compte
d'emploi
des
ressources collectées.
Dans
le
cadre de l'élaboration du présent rapport,
des organismes consultés par
la
Cour
12
ont évoqué
la
possibilité d'instituer
un
seuil d'établissement
du
CER (fixé
à
153 000
€de
collecte annuelle), afin de
simplifier les procédures et d'alléger
la
charge
administrative représentée par l'établissement d'
un
compte d'emploi pour les petites associations.
Les organismes faisant appel
à
la
générosité
publique ont souvent diversifié leurs structures de
collecte et d'emploi des fonds. Même s'il n'est pas
imposé
par
la
réglementation
comptable,
l'établissement
de
comptes
combinés
est
indispensable
pour donner au
donateur une
information exacte sur l'affectation des ressources
de la générosité publique et sur la nature des coûts
constitutifs des missions sociales.
Depuis
la
parution
de
l'arrêté
du
30 juillet 1993
qui
évoquait les
«
dons manuels
»
et les legs et
libéralités, le mécénat d'entreprise, défini comme le
soutien matériel apporté sans contrepartie directe
de
la
part du bénéficiaire à
un
e oeuvre ou une
personne pour l'exercice d'activités présentant
un
intérêt général, a con
nu
un fort développement,
notamment sous l'impulsion de
la
loi
du
1
er
août
2003 relative au mécénat, aux associations et aux
fondations, qui a majoré les avantages fiscaux
correspondants.
Or,
s'açiissant
de
la
Propositions
Appliquer les dispositions de
la
l
oi
du
7 août
1991
aux appels
à
dons émis
sur l'internet et les réseaux sociaux
ou par le biais de plates-formes de
financement participatif.
Dans l'hypothèse de
la
fixation d'
un
seuil minimal
de
collecte en deçà
duquel
les
associations
seraient
dispensées de l'établissement d'un
CER, prévoir des obligations de
compte rendu de l'emploi des fonds,
afin
de
permettre l'information du
donateur et
le
contrôle de
la
Cour.
Rendre obligatoire l'établissement de
comptes
combinés,
lo
rsque
la
structure faisant appel
à
la générosité
publique est membre d
'u
n
rés
eau
d'organismes qui lui sont liés.
Inclu
re
dans le périmètre de
la
générosité publique les versements
des entreprises
re
levant
du
régime
fiscal du mécénat, quand
ils
sont
effectués en réponse
à
un
appel
à
dons.
11
Assemblée nationale, question n• 25636
de
Mme Muriel Mar
la
nd
-Milite
ll
o,
répon
se
publi
ée
au
Jaumal offiiciel
du
7 avril 2009,
p.
3355.
12 Compagnie Na
ti
onale
des
Commissaires aux Comptes, Conseil supérie
ur
de !'Or
dr
e d
es
experts-compt
ab
les, direction de la
jeunesse,
de
l'é
du
ca
ti
on
popula
ir
e
et
de vie associati
ve
.
13
rue Cambon -
75
100 PARIS CEDEX
01
- T
+33
1
42
98 95
OO
-www
.ccomptes.fr
Cour des comptes -
Référé n° 72239
Classement des
ressour
ce
s issues
de
la
générosité
publique et
reversées par une
entité tierce
comptabilisation de ces ressources,
les
pratiques
des organismes sont hétérogènes.
Sur
les
dix organismes contrôlés par
la
Cour,
trois
classent
les
fonds provenant des entreprises
en
«ressources collectées auprès du public», quatre
les
classent
en
« autres fonds privés »
(hors
périmètre de
la
générosité publique) et trois opèrent
une distinction :
il
s'agit « d'autres fonds privés » si
une convention de mécénat est signée et de
« ressources collectées auprès du public »
en
l'absence de convention.
Le
règlement comptable n° 2008-12 conduit à
un
classement des versements des entreprises dans la
catégorie des « autres fonds privés
»,
qu'il
y
ait
ou
non
convention
de
mécénat.
Cette catégorie
recouvre
en
effet,
selon
le
règlement comptable,
les
«subventions d'entreprises »
13
.
Pour autant,
les
dispositions
du
règlement
pourraient
être
réexaminées,
en
considérant que
les
versements
effectués par une entreprise peuvent relever de
deux motivations différentes pouvant justifier
un
traitement distinct :
-
le premier cas correspond aux versements
assortis d'une contrepartie commerciale pour
l'entreprise, relevant du régime
du
parrainage
et n'ouvrant
pas
droit à avantage fiscal : ces
versements relèvent sans ambigüité de
la
catégorie des « autres fonds privés » ;
-
le
deuxième cas correspond aux versements
répondant à
un
appel
à
dons effectués sans
contrepartie
pour l'entrepris
e,
relevant
du
régime du mécénat et ouvrant droit
à
ce titre
à
un
avantage
fiscal.
Dans
ce
cas,
ces
ressources pourraient être incluses dans
le
périmètre de
la
générosité publique, ce qui
implique une révision
du
règlement comptable
(c
es
versements pourraient ê
tre
comptabilisés
sous
une
rubrique
spécifique
du
CER
dénomm
ée«
dons des entreprises»).
Des
organismes bénéficient de ressources dont
l'origine
in
itiale est un appel à
la
générosité, mais
qui:
-
soit ont été collectées
à
l'étranger par
des
structures
liées
à l'organisme
fran
ça
is
;
-
soit ont été collectées
en
France par d'autres
organismes
français
faisant
appel
à
la
générosité publique
et
ont été reversées dans
le
cadre des missions sociales propres de ces
o
rgani
smes (notamment, dans
le
domaine de
l'aide
à
la
re
ch
erche).
Le r
èg
lement comptable prévoit
la
comptabilisation
de ces ressources
en
« autres fonds privés ». Mais
la pratique des organismes est diverse, car certains
classent ces
ressources
en
produits
de
la
générosité publique.
Or,
dans le premier
cas,
s'
il
s'agit bien de générosité, elle
ne
provient
pas
du
public français ; et, dans
le
second, ces ressources
o
nt
déjà été comptabilisées comme provenant de la
générosité
publique
da
ns
les
comptes
des
9/13
Distinguer
pa
r des sous-rubr
iq
ues
comptables selon leur provenance
(France, Union européenne
ou
pa
ys
hors de l'Uni
on
europ
ée
n
ne)
l
es
ressources reve
rs
ées
pa
r des entit
és
tierc
es.
13 Ce t
erme
de subventions paraît cependa
nt
peu adapté s'agissant de versements effectués
pa
r des entreprises.
13 rue Cambon - 751
OO
PARIS CEDEX 01 -
T +33 1 42
98
95
OO
-
www
.cco
mpt
es.fr
Cour des comptes -
Référé n° 72239
10/13
Règles de
comptabilisation
des produits
financiers des
ressources
« générosité
publique»
Cotisations des
adhérents
Définition des
missions sociales
Détermination des
coûts pouvant être
ra
tt
achés aux
missions sociales
organismes qui les reversent.
La
comptabilisation des produits financiers des
ressources
«
générosité
publique »
est
hétérogène. Sur les dix organismes contrôlés, trois
classent
les
produits
financiers
en
« autres
produits issus de
la
générosité publique
»,
quatre
en
«autres produits» hors générosité publique,
Clarifier les
rè
gles de comptabilisation
deux également
en
«autres produits», sauf
des produits financiers:
lorsqu'
il
résultent de collectes exceptionnelles
(tsunami, séisme
à
Haïti), auquel cas
ils
sont
-
rattachés
à
cette collecte, et le dernier les répartit
entre ces deux rubriques,
au
prorata de
la
part des
ressources collectées auprès du public dans
l'ensemble des ressources.
Le point 1.
3.
du règlement comptable indique que
-
«
les
frais financiers se rapportant directement aux
missions sociales (
..
. ) doivent être inscrits
au
titre
des missions sociales (.
..
).
A
l'inverse,
les
frais
financie
rs
qui ne se rapportent pas directement
à
la
réalisation d'une mission sociale doivent être inscrits
en
frais de fonctionnement (
..
.
).
Les
produits
financiers sont affectés selon les mêmes critères
».
Cette règle conduit
à
distinguer ceux provenant du
placement des ressources issues de
la
générosité
publique, qui doivent être rattachés
à
ces dernières
(comme le prévoyait l'arrêté de 1993), et ceux
provenant du
placement d'autres
ressources,
comptabilisés
en
« autres produits».
pour les organismes dont les
ressources
son
t majoritairement
issues de
la
générosité publique,
rattacher l'ensemb
le
des produits
fin
anciers
à
celles-ci ;
pour
les
autres
organismes,
rattacher les produits financiers
au
x ressources issues de la
générosité du public
au
prorata
de
la
part de ces dernières dans
les
ressources
totales
de
l'organisme,
le
solde
étant
comptab
ili
sé
en
« autres
produits
».
La
comptabilisation des cotisations des adhérents
d'une association n'est traitée
ni
par l'arrêté de
1993,
ni
par le règlement n° 2008-12. Dans
le
s
organismes
contrôlés,
ces
ressources
sont
classées soit
en
« autres produits de
la
générosité
publique»,
soit
en
«a
utres
produits».
Une
adhésion
correspond
au
souhait de soutenir
l'ensemble des actions d'un organisme et ouvre
en
contrepartie des droits de vote
en
assemblée
générale, mais ne répond pas nécessairement
à
un
appel
à
dons spécifique. Une imputation hors
générosi
té
publique
en
« autres produits » serait
dès lors logique.
Imp
uter l
es
cotisations des adhérents
en
« autres
p
ro
duits »
hors
«générosité publique», lorsque
la
démarche d'adhésion
ne
répond
pas
à
un
appel
à
dons spécifique.
Dans les organismes contrôlés, la définition des
missions sociales n'est pas toujours homogène,
selon que l'on se réfère aux statuts, aux
décisions des instances délibérantes prises lors
de la mise en application du nouveau règlement
comptable,
à
l'annexe
du
CER
ou
à
la
communication des organismes (rapport annuel,
etc.
).
Or
il
est essentiel pour le donateur d'être
parfaitement informé de la nature des missions
sociales auxquelles
il
apporte son soutien.
Pour que le CER retrace fidèlement la répartition
des emplois (entre missions sociales
et
frais de
fonctionnement),
il
faut définir la nature des coûts
indirects rattachables aux missions sociales, que
S'assurer
de
la
cohé
ren
ce
des
documents adressés
au
publ
ic
avec
la
définition des missions soc
ia
les
figurant dans l'anne
xe
du compte
d'emplo
i.
Clar
ifi
er
la
ré
partit
ion
entre frais de
fonctionnement et coûts
ra
ttac
hés
aux missions sociales :
le règlement comptable définit comme des
-
«
coûts
indirects
de
structure
ou
de
fonctionnement imputés sur la base d'une règle
d'affectation préétablie
»,
étant précisé que ces
-
coûts « disparaîtraient si la mission sociale n'était
pas réalisée».
en
interdisant l'imputation de
coûts
complets
sur
ces
dernières;
en
excluant l'intégration, da
ns
l
es
coûts
directs
ou
ind
ir
ects
rattach
ab
les
aux
missio
ns
13 rue Cambon -
75
100 PARIS CEDEX
01
-
T +33 1 42
98
95
OO
- www.ccomptes.fr
Cour d
es
compte
s -
Référé
n°
72239
Plusieurs organismes imputent des frais
ind
i
rects
sur
les
missions sociales. Toutefois, pour certains
d'entre eux, les règles applicables
en
la
matière
sont difficiles à établir.
Le
principe
de
non-imputati
on
sur
les
missions
-
sociales de prélèvements forfaitaires
au
titre des
frais de siège
ou
du
fonctionnement ne peut être
remis
en
cause, sous peine
de
vider de toute
signification
la
distinction entre les notions de
mission sociale et de frais de
fon
ctionnement.
Cependant,
la
définition apportée
par
le
règlement
comptable
n°
2008-12
des coûts directs et indirects
rattachables aux missions sociales gagnerait à être
précisée.
En
effet:
-
l'expression
«
coûts qui disparaîtraient si
la
mission sociale n'était pas réalisée
»
est
susceptible de recevoir une interprétation
trop extensive ; ainsi, s'agissant des missions
sociales
générales
de
l'organisme,
en
poussant
le
raisonnement, l'ensemble des
coûts
(de
fonctionnement,
de
structure)
disparaîtraient
si
ces
missions
sociales
n'étaient plus réalisées ;
-
l'expression
«
coûts indirects
de
structure
ou
de fonctionnement
»
paraît trop large, les
coûts de
«
structure
»,
non définis par le
règlement,
pouvant
englober
des
prélèvements forfaitaires pour frais généraux
ou
de structure,
non
rattachables
aux
missions sociales ; elle r
end
difficile
la
distinction entre ces coûts, rattachables aux
m1ss1ons
sociales,
et
les
coûts
de
fonctionnement figurant dans une rubrique
spécifique
du
CER.
Par ailleurs, cette
expression
exclut
le
rattachement
aux
missions sociales, au titre des coûts indirects,
de frais de collecte et de traitement des dons.
Une modification
du
règlement comptable pourrait
donc être recherchée
pour
clarifier
la
répartition
entre frais
de
fonctionnement et coûts rattachés aux
missions sociales :
-
le rattachement de coûts
indirects aux
missions sociales ne devrait pas aller jusqu'à
une imputation sur ces missions
de
coûts
complets :
une
telle
pratique
serait
difficilement compatible avec le fait que le
CER doit retracer les frais de fonctionnement
et de collecte. La formulation du règlement,
selon laquelle
«
pour chaque mission sociale
définie,
il
convient de procéder
à
l'affectation
de l'ensemble des coûts engagés supportés
par l'association
ou
la fondation
»
(point
1.3.),
devrait donc être
rée
xamin
ée;
les coûts directs
ou
indirects rattachables aux
missions sociales,
qu
'
il
s'agisse des missions
générales
ou
de
missions
spécifiques
résultant d'une
co
ll
ecte affectée, ne devraient
pas pouvoir inclure les frais de siège,
pré
lè
vements forfaitaires de gestion ou frais
généraux;
11
/ 13
soc
iale
s,
de frais de siège, de
prélèvements
forfaitaires
de
gestion
ou
de frais généraux,
qui doivent être imputés en
fonctionnement ;
en
ne
comptabilisant
les
f
ra
is de
communication
dans
les
missions sociales que dans
le
cas
d'une mi
ssion
spécifique
d'information et de plaidoyer.
13 rue
Cambon
-
75
1
OO
PAR
IS
CEDEX
01
-
T +
33
1
42
98
95
OO
-
www
.
cco
mp
tes.fr
Cour des comptes -
Référé n° 72239
Emploi des
réserves issues
d'une collecte
affectée
Sommes
transférées
à
l'étranger
enfin,
le
rattachement
de
frais
de
communication
au
x missions sociales n'est
concevable que dans
le
cadre et
les
limites
de
l'accomplissement d'une m
issio
n spécifique
d'information et de plaidoyer, définie
au
même
titre que
les
autres missions sociales ;
en
l'absence d
'u
ne
telle mission, ces coûts ont la
nature de frais
de
fonctionnement
(ou
de
frais
d'appel).
La
plupart des
organismes effectuant des
collectes affectées considèrent que les sommes
collectées
peuvent
financer
les
frais
de
fonctionnement et de
recherche
de fonds
correspondants. Comme la Cour l'a indiqué à
plusieurs reprises, un appel
à
dons ciblé définit
une mission sociale spécifique. Dans ce cas, les
sommes collectées doivent être utilisées pour
cette mission sociale, sauf mention préalable
figurant dans l'appel à dons.
Sur ce point, la Cour observe que certains
organismes soulignent
la
difficulté de quantifier
au préalable, dès l'appel à dons, le montant des
frais de fonctionnement et de traitement des
dons (qui varient
en
fonction du volume de la
collecte). Cette difficulté peut être résolue
en
indiquant, lors de l'appel, la possibilité pour
l'organisme d'imputer de te
ls
frais sur la collecte
affectée. Une telle mention est déjà pratiquée
par certains organismes pour prévenir d'une
éventuelle réaffectation des sommes collectées,
si celles-ci devaient se révél
er
supérieures aux
besoins.
Qu
'il s'agisse des frais imputés ou
d'une éventuelle réaffectation, le donateur ainsi
averti
au
préalable
peut
donner
en
connaissance de cause.
Certains
organismes
font
également
valoir
l'impossibilité
matérielle de
mentionner ces
éléments d'information lors d'appels à dons
diffusés par les medias.
Il
suffit dans ce cas de
renvoyer le donateur
su
r
le
site internet de
l'organisme
où
les
mentions
nécessaires
peuvent être présentées.
Certains organismes t
ra
nsfèrent à l
'é
tranger, vers
une structure
cen
tr
a
le
ou internationale dont
ils
sont
membres
ou
qu
'ils représentent,
une
pa
rti
e des
sommes
collectées
auprès
du
public.
Ce
s
versements
ne
doivent
pas
figurer
systématiquement et
pou
r
le
ur tota
lité
en
miss
ions
sociales.
Il
con
vient en effet de distinguer deux
types de contributions :
-
celles participant effectivement aux missions
sociales
de
la
structure centrale
ou
étrangère ;
-
ce
lles
correspondant
à
la
partie
non
employée
par
ce
tte structure
en
missions
soc
iales.
Les organismes dev
rai
ent donc distinguer la part
des ve
rs
ements effectués
au
profit d'une structure
ce
ntrale qui relève effectivement de
la
ca
t
égo
rie
des
missions social
es.
Cela supposerait que les
organismes concernés :
12/13
Autoriser l'imputation sur une
coll
ec
te
affec
té
e des frais de colle
cte
ou
de
traitement des dons dans le
seul
cas
où
les
donateurs
sont
informés
préa
lab
lem
ent
de
cette possi
bilité.
Rendre
obligatoire
l'é
tabl
i
sse
ment
d
'u
n
compte
d'emploi
simpli
fié
spécifique pour une collecte ciblée,
lo
rsque
ce
lle-ci présente un caractère
exceptionnel.
En
cas de transfert d'une partie des
sommes collectées auprès
du
pub
li
c
vers
une
structure
centrale
ou
internationale,
com
p
ta
biliser dans le
GER
:
en
missions
social
es
, les
versements
effectués
pou
r
con
t
ri
buer
au
x
missions
sociales
de
la
structure
centrale ou internatio
nale
;
en
frais de fonctionnement,
les autres versements
(o
u
en
m1
ss1on
soc
ial
e,
si
le
financement
de
cette
structure
fa
it
partie
des
missions
sociales
de
l'or
ga
ni
sme)
.
13 rue Cambon -
75
100 PARIS CEDEX 01 -
T
+3
3 1 42
98 95
OO
-
www
.ccomptes
.f
r
Co
ur des comptes -
Référé n° 72239
aient prévu dans leur objet social ou dans les
moyens d'action statutaires correspondants
la
faculté d'agir, le
cas
échéant,
par tiers
interposé ;
définissent avec précision, dans leurs propres
missions sociales, ce qui correspond au
versement international, en précisant
la
nature
des dépenses engagées par
la
structure
étrangère
au
moyen
d'une
convention
instaurant
un
reporting
financier par l'organisme
réceptionnaire des fonds, selon
les
trois
rubriques d'emploi du compte d'emploi des
ressources.
13/ 13
Le donateur doit être informé au
préalable
du
principe et du mode de
calcul de ces transferts et
il
appartient
aux organismes collecteurs de rendre
compte de l'emploi
de
ces sommes.
13 rue Ca
mbo
n - 751
OO
PARIS CEDEX
01
-
T +33 1 42 98 95
OO
-
www
.
ccomptes
.
fr